河北税收筹划

税务筹划是否合法？国际大公司都在做的事儿，你说合法不合法？税务筹划有多难？看看下面的内容就知道啦，其实也没有想象中那么难！

苹果公司避税的新闻出现后，美国的参议院专门委员会对其进行过调查并发布了300多页的报告，美国证券交易所SEC对其也进行过调查，但是所有的结论都是“苹果的整个税务架构是合法的”。

那么苹果公司究竟是如何做税务筹划的呢？

美国企业所得税法定税率在联邦层面可高达35%，再加上州税，综合平均为39%，为世界最高法定税率之一；而爱尔兰法定税率12.5%，为实际最低之一。

苹果公司的一个爱尔兰子公司Apple Sales International(ASI)2009-2011年的税前收入为380亿美元，但只交纳了2100万美元的税款，税负0.06%。

苹果公司架构

我们来看苹果公司的架构，最上层是美国的控股公司Apple Inc，注册地为美国加利福尼亚州的库比蒂诺市（Cupertino）。但是苹果公司为了规避加州的所得税，在离加州只有200英里的一个赌城，内华达州的里诺设立了一个办公室。请注意，内华达州不征州所得税（大家可以理解为国内的企业所得税）。

AppleInc是苹果公司知识产权唯一的法律意义上的所有人。这也是许多美国公司的做法。为了知识产权的保护，美国公司一般都会把知识产权注册在美国。但对苹果架构至关重要的是，Apple Inc仅仅是苹果公司之知识产权在美洲销售产品之经济意义上的所有人（约为整体收益的40%）。

AOI是第一层爱尔兰公司。这个公司本身是没有雇员的，也没有什么固定的办公场所，就是一个信箱公司。我称呼其“世界非税务居民”——这样的一个公司在世界任何的一个国家都不是税务居民，它只是法律意义上的存在。

另外，至少从09年到12年，AOI这个公司获得的300亿美金的股息没有在任何的地方纳税，这是关于AOI公司的一个基本事实，大家会感觉比较夸张。

AOE是第二层爱尔兰公司。公司在爱尔兰有一个非常小的生产基地，2012年以后，才有250名雇员；2012年前，AOE的雇员人数是可以忽略不计的。

ASI是第三层爱尔兰的公司。这个公司和我们今天很多人都有关系，因为大家所用的苹果手机也和这个公司有直接关系。ASI注册地在爱尔兰但非爱尔兰税务居民，只就爱尔兰销售部分申报纳税，董事会会议全部在美国召开。

ASI公司作为委托方，与富士康签署协议并委托富士康生产苹果产品。富士康公司生产完成的苹果产品的所有权是属于ASI的，也就是它是一个代工。在这个产品生产完了以后，ASI会和我们在图上看到的两个公司ADI和Apple South Aisa Pte Ltd. (AppleSingapore)签署销售协议来负责销售产品。

ASI另外一个核心的功能是与Apple Inc签署成本分摊协议，“共同研发”知识产权，并享有知识产权之美洲外的受益权（在调查年度占苹果公司整体收益的60%）。

苹果公司避税步骤

1、爱尔兰税务居民规则-双重非税务居民，绕开管辖权

在2015年1月1号之前，爱尔兰在判定一个公司是不是爱尔兰的税务居民时，看的唯一标准是公司的实际管理机构所在地。

苹果公司架构图中，AOI、AOE和ASI三个公司的注册地在都在爱尔兰，但是实际管理机构所在地并不在爱尔兰，所以这三个公司在爱尔兰税法上就是一个非税务居民。

而美国税法的税务居民规则是相反的，一般只看公司的注册地，不看公司的实际管理机构所在地。因此，爱尔兰的税务居民规则与美国的税务居民规则是“完美搭档”，很容易创造双重非税务居民。

从理论上讲，美国税务机关可以适用“刺破公司面纱”制度，将AOI公司视为“实际管理机构所在地在美国”而行使征税权。

但是，美国的税务机关一直没有这么做。这是因为在美国司法体系下，适用这一制度需要很多的前提。从法院在税务案件中的判决历史看，美国税务机关成功的案例非常少。因此，美国的税务机关要考虑很多的诉讼成本，并不愿意去碰这个烫手山芋。

2、成本分摊协议，将利润放到境外

苹果公司的知识产权都是注册在美国的，这也是大部分美国跨国公司的做法。这是为了知识产权的保护等目的。因此，苹果公司首先享受了美国比较完善的法律体系这一“基础设施”。

但对于知识产权来说，最关键的是其经济意义上的受益权，这就是通过成本分摊协议来实现的。

所以，通过以上的商业流程和模式的调整，苹果公司成功的将大部分的利润“合法”的从高税率地区转移到了低税率地区，从而实现了整体的税负降低。

在整个案例中，我们需要注意以下内容：

1. 无形资产，如商标、软件等等，是做税务筹划的核心资产；如果您的公司现在有这样的资产最好，如果没有，公司必须思考如何从现有业务中萃取出核心的无形资产；

2.不管是不是壳公司，相应的商业交易必须要落地执行，而不只是纸面交易；3.各个地区的税务沟通和执行是确保税务筹划方案落地的重要因素；

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大企业的套路，中小企业该怎么用

苹果公司运用的这种“双层爱尔兰-荷兰三明治”式的税务安排，很多美国大型的高科技公司中都采用过，比如谷歌、微软、Facebook等。这种税务筹划方式对我国的中小企业也极具借鉴意义。

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【专业名词解释】

什么是成本分摊协议？我们先说两个独立的企业在合作进行研发的时候，因为对知识产权要投入很多的一些研发的成本，可能花几千万、几个亿的美元去投资，但是知识产权的一些项目的商业化前景可能是非常不清楚的。为了分摊成本、风险和未来的收益，就签署一个成本分摊协议。最终要实现的是双方共同按照比例进行研发的投资，以后未来有收益的时候大家再分摊这个经济上的收益。成本分摊协议是转让定价领域的一个重要制度。成本分摊协议在我们今天所看到的美国跨国高科技公司中的税收筹划的架构中几乎随处可见。我们讲了，苹果美国的最终控股公司是知识产权唯一的法律意义上的所有人，但是从经济意义上不是。Apple Inc和爱尔兰公司ASI签署了成本分摊协议，双方共同投资、分担风险来开发知识产权。他们的未来收益是如何分成的？

苹果美国Apple Inc仅仅有权利来收取苹果产品在美洲，包括在北美洲和南美洲进行产品销售所获得的收益，而爱尔兰公司ASI可以获得在世界其他地方销售美国产品所获得的收益。最终我们看到的比例是，美国苹果获得的收益不到苹果整个公司收益的40%，但爱尔兰公司占了60%多。这就是成本分摊协议非常奥妙的地方。成本分摊协议的前提是建立在一个非常美好的愿望之上：从事研发的公司对知识产权的未来前景不清，此时大家共同投资、分摊风险。万一有收益呢，就按照约定比例来分摊收益。事实证明，这是税务机关一厢情愿的善良假设。在现实中，大多数美国跨国公司只有在确定知识产权一定会成功的情况下才会签署成本分摊协议。苹果公司会根据当年的境外和美洲所销售产品的收入比例来去分摊他们的知识产权的开发成本，仅此而已。苹果公司几乎所有的研发人员都在美国，爱尔兰公司实际上并没有承担风险。这就是现行成本分摊协议制度设计的漏洞，因为现行的成本分摊协议是建立在一个传统的生产型企业模式上的，它假定知识产权研发活动与当地的生产基地、生产机构场所有某种一致性。但是在这样的一个数字经济的时代，这种一致性是对于很多行业是不存在的，或者完全可以分开的，而且很多公司已经不存在自己的生产设施。苹果公司的产品大都外包生产，优步公司的核心资产就是一个APP，游戏公司完全在网上进行。

利用”打勾”规则，绕开受控外国公司制度

通过成本分摊协议，苹果公司实现了将利润放于爱尔兰的目的。但此时面临受控外国公司制度“CFC”的问题。何谓CFC？就是投资者对外投资，如果获得收益要进行纳税；为了避免进行纳税，投资者可以把所得全部放在境外的公司或者其他工具中不派回来，这样所得就可以一直留在境外，而不进行纳税。为避免这一种状态的存在，在纳税人存在避税意图的情况下，即使没有派回而将其视同派回进行征税。CFC制度是一个反避税的措施。但是，美国受控外国公司制度的奇怪在于同时规定了“三层防线”的出口，使得实践中绕开该制度变得非常容易:第一层，采用“打勾规则”，化消极所得为积极所得美国税法下面有一个所谓的“打钩”规则，即税务主体性质识别规则。美国税法允许美国公司将境外设立的公司选择为税法上不存在的实体对待。苹果公司将六个公司选择视同美国税法上不存在的法律实体。因为不同的国家的税法制度和法律制度，美国的税务机关很多时候在判定境外一个公司，或者是一个合伙企业的纳税地位时，存在一定困难。为了避免这样的一个问题的存在，美国的财政部就引入了这样的一个自以为聪明的政策，它允许美国公司对境外的子公司的纳税地位来进行选择。企业自己判断，可以选择把境外的公司作为一个实体来对待，也可以选择不作为实体来对待。这在世界上是一个非常独特的制度，它做出这样的一个制度的逻辑背景，也是和我们刚才讲的资本输出中性联系在一起的。美国的税务机关认为这个所得是通过在境外设立的子公司获得的，这个所得迟早要回到美国的。我给你一个选择权你自己去把握，也有促进美国公司对外投资的成分。但是这样的一个制度从一出来所引起的避税效果是美国财政部门没有预料到的。通过“打勾规则”的适用，除AOI以外的所有爱尔兰公司被视同美国税法上不存在的实体，即在税法上不被视同为独立的主体，而被视同AOI公司的一部分。这些爱尔兰公司之间的支付、包括向AOI的支付在税法上视同不存在，即股息、特许权使用费等支付被视同一个单一主体内部的支付。在这种情况下，在美国税法上最终消费者向AOI公司的直接支付，从而构成积极所得受控外国公司法制度的例外！第二层，“同国家例外”即使“打勾”规则被废除，爱尔兰公司之间的支付由于发生在同一个国家，可以适用税法上的“同国家例外”原则。这些公司之间的支付也不会被受控外国公司制度涵盖。第三层，“生产活动例外”2008年，美国修改了相关规则，即使一个公司不从事生产活动、但为生产活动中作出了实质贡献，仍可以构成“生产活动例外”。在此情况下，ASI由于作为与富士康生产合同的签约方，并进行了监督，应可以构成“生产活动例外”。但是，事实上，由于前述两道防线的存在，苹果公司根本不用为是否能够满足“生产活动例外”而费心！爱尔兰税务预约定价协议

如果爱尔兰公司的所得被视为来源于爱尔兰，仍将面临在爱尔兰的纳税问题。而爱尔兰的税率是12.5%。但是，我们现在看到的苹果公司在境外的实际税负1%到2%，是怎么做到的呢？这是利用现行的国际税务制度中的另外一个漏洞: 通过预约定价协议。AOE和ASI这两个公司和爱尔兰的税务局签过一个预约定价协议。内容是爱尔兰税务机关允许苹果的这两个公司按照公司的运营成本的8-20%视同应纳税所得额而不是按照实际销售收入缴纳企业所得税。这个协议签署了十多年都没有作出调整，这也违背预约定价有效期的一般国际做法。这两个公司只有几百名雇员，一些办公的成本，这些运营的成本是非常低的。

另外，这是与政府所签署的协议，具有法律效力和确定性。因此，苹果公司通过预约定价协议以非常合法的方式绕开了爱尔兰税收。

（网络配图）

为推动国地税合作向深层次、高标准发展，促进服务融合，确保税收职能作用有效发挥，河北省青县国地税认真筹划、整合双方资源，确定了建立国地税联合办税服务厅模式，助推国地税合作更上一个新台阶。

今年8月初，青县国地税联合办税服务厅正式开始试运行，国地税业务人员从单方办税向双方联合办税转变，开启了对纳税人联合办税模式。双方共同商议将办税服务厅外部牌匾统一为“青县国税地税联合办税服务厅”，并共同制订了《国地税合作推进实施方案》和办税服务厅环境、设施、文明礼仪、纪律、应急、业务素质、人员考核、培训等相关制度，联合办税厅内配备国地税人员19名，其中国税13人，地税6人，共设置14个办税窗口，其中10个国地税业务通办窗口，3个国税自办业务窗口，1个机动窗口，切实实现了国地税业务一窗通办、一号联办和“一人一机双系统”的联合办税模式。（王禹 杨青）

（全景图片）

经济观察网 记者 杜涛 财税改革作为这一轮改革的“当头炮”，税制改革是其中的重要组成部分，资源税的改革又是此轮税制改革中对生态文明建设最具促进作用的税制改革。

如今，作为名副其实的绿色税收，资源税改革全面推开已走过一年时光。一年来，资源税改革如何有序推进、平稳运行？在推进供给侧结构性改革、促进经济转型升级、助力生态文明建设等方面发挥了怎样的作用？税务部门给出了这样一份答卷。

据经济观察网了解，相关部门正在全面总结资源税改革经验的基础上，筹划稳步扩大水资源税试点范围，推动资源税立法工作，进一步推进资源税改革。

改革突进

在总结原油、煤炭等资源税改革试点经验的基础上，中国于2016年7月1日起，全面推开资源税清费立税、从价计征改革，进一步完善绿色税制，理顺资源税费关系，着力构建规范公平、调控合力、征管高效的资源税税制，形成与国家治理体系和治理能力现代化相匹配的税制体系。

此次资源税改革，最大亮点是将从量计征变为从价计征，虽一字之差，却影响重大。

“从价计征建立了税收与资源价格直接挂钩的调节机制，使资源税收入与反映市场供求和资源优劣的矿价挂钩，有利于调节资源收益，保障资源产业持续健康运行，提高资源利用效率，同时增强全社会的生态保护意识。”上海财经大学教授胡怡建表示。

资源税改革顶层设计完成后，如何将一纸平面蓝图转化为立体生动的实践，推动资源税全面改革措施落准、落实、落细，让改革的红利充分释放？

从价计征

党的十八大以来，以习近平同志为核心的党中央始终把生态文明建设放在治国理政的重要战略位置，从落实新发展理念、完善国家治理体系和治理能力的高度对税收工作提出了新要求，即要充分发挥税收职能作用，以绿色税收促进绿色发展。

2015年底，中央经济工作会议作出部署，将“去产能”摆在供给侧结构性改革的第一位，提出煤炭等矿业产业要严格控制增量、防止新的产能过剩。

改革后的资源税采取从价计征的征收管理方式，使该项税收收入与矿价保持同步增减态势，助力矿产产业健康发展。以产煤大省山西为例，今年上半年，山西省煤炭价格出现一轮上涨，累计吨煤综合售价涨至433元，同比上涨201元，增幅87%；同期煤炭资源税收入达到139亿元，同比上涨151%，比改革前的从量定额方式增收119亿元，实现煤炭资源税与煤炭价格“正相关”。

“从价计征增强了资源税的调节功能，有效平抑了煤价高企带来的超额利润，煤炭市场未出现投机性炒矿。”国家税务总局财产和行为税司副司长孙群说。

价涨税增、理性的利润空间使企业自觉控制煤炭产量，防止行业过热；同时，政府借力资源税改革，积聚了财力并用于压减产能、安置职工、保护环境等方面，一年来共压减产量1.43亿吨，退出产能2325万吨。资源税改革不仅让煤炭产量保持理性，助力“去产能”，也让税收与行业发展联结更为紧密。

“以往，寻找富矿、丢弃贫矿的‘吃白菜心’式开发，造成资源严重浪费，与绿色发展的国家治理新理念相违背。”西南财经大学教授汤继强表示，在此情况下，资源税促进资源节约利用、倒逼经济发展方式转变的功能定位更加清晰。特别是在资源税从价计征的正向调节作用下，矿产企业纷纷摒弃原来“采富弃贫”的经营模式，转而选择“吃干榨净”低品位矿。

四川攀钢矿业公司是生产精铁矿的企业。资源税改革前，由于旧税制采取从量定额的计税方式，企业不论开采高品位铁原矿还是开采低品位铁原矿，每吨都要承担5.7元的资源税，用矿价换算，低品位矿的税负达高品位矿的3倍。公司缺乏利用低品位矿的“动力”，选择将低品位矿闲置不用。

资源税从价计征改革后，新税制按铁精矿确定税率，对高品位、低品位矿“一视同仁”，税负更趋公平合理，“目前公司每一吨低品位原矿需缴纳资源税1.5元，与改革前需缴纳的5.7元相比，降幅达73%。”攀钢矿业公司财务负责人表示。借着资源税全面改革的“东风”，攀钢矿业正积极推进工艺升级，加大对低品位原矿的综合利用。

“改革后，从价计征对资源赋存条件好、价格高的多征税，条件差、价格低的少征税。通过价格的杠杆，促进企业合理利用资源。”中央财经大学教授樊勇表示，这不仅有助于矿业企业健康发展，也为矿山治理、环境保护起到了有力促进作用。

水资源税改革先行

“实施水资源税改革，是党中央、国务院着眼保障水资源安全战略需要作出的一项重大改革部署，也是河北有效控制地下水开采、倒逼水资源节约集约利用的难得契机。”河北省地税局局长贾红星表示。

2016年7月1日，作为水资源最贫乏的省份之一，河北省率先试点水资源税改革，将地下水税负提高至地表水的4倍，对超计划用水加倍征收水资源税，特种行业取用水综合单位税额平均提高15倍以上。

“改革后抽取地下水、超采区、高耗水企业税负明显增加，较大的税额差有利于引导企业及时调整用水结构。”河北省地税局税政一处处长高会民说。为降低地下水用水成本压力，河北规模以上用水企业纷纷调整用水结构，如廊坊市前进钢铁公司投资建设废水深度处理综合利用项目与雨水回收工程，取用地下水不到用水总量的2%；再如处于地下水严重超采区的唐山三友集团通过加大地表水用量和改进海水淡化工艺，地下水用量比重从改革前的60%下降到当前的8.7%。

据统计，试点以后河北省取用水总量由2015年187亿立方米降至2016年182亿立方米，节约用水5亿多立方米。其中，地下水取用水量较上年降低6.56%，节水成效明显。

水资源税改革有效抑制抽采地下水的同时，也促使高耗水企业节约用水、倒逼特种行业转变用水方式。据河北相关部门对省内11个地市526家相关企业问卷调查数据显示，超四成的企业在改革试点后加大了节水设备投资、增加新节水设施；超三成的企业计划新增有关节水设施。

作为我国北方单体规模最大水泥生产企业——河北金隅鼎鑫水泥有限公司，在水资源税改革后，考虑到成本增长，该公司上线了国内首条国家级节能示范生产线，并对原有生产线进行节水改造，使年用水量从73万吨减少到46万吨，同比下降37%，同时对生产废水实施冷却和污水处理，用于矿山绿化和除尘，生产用水利用率达到了100%。

“河北水资源税改革提高了水资源利用率，更增强了企业节约用水的意识。只有向节能环保方向转型，才能减少企业成本，这也是当代企业转型发展的大趋势。”河北经贸大学教授古建芹说。

壮大地方财力

“数据显示，资源税改革一年来全国共为符合条件的企业减免资源税近42亿元，通过资源税收的调节作用，推动绿色发展。

江苏省淮安市岩盐资源储量居全国首位，该市盐化工行业龙头企业井神盐化股份有限公司，从去年7月到今年6月，共计缴纳资源税1816余万元，“如果按以前从量计征方法征税，应该缴纳资源税3271万元，实际减轻税负近1455万元。”该公司负责人告诉记者，减下来的资金全部投入到技术创新和资源循环利用上，自主研发“井下循环制纯碱工艺”等项目，充分运用减税杠杆撬动绿色制造动能，走出了资源综合利用的新路。

在铁矿石丰富的山东省莱芜市，自资源税改革以来，全市共减免铁矿石资源税1908万元，占全部铁矿石资源税6052万元的31%。

“这次改革降低了企业生产成本，为企业建设绿色矿山提供了充裕的资金，有力促进企业新旧动能转换、转型升级。”该市地税局局长杨永军说。

“我们正计划对伴生的萤石进行回收，未来有可能成为全国较大萤石矿之一。”洛阳钼业集团财务总监顾美凤告诉记者。得益于资源税改革后伴生矿暂不征税，在栾川，采钼企业开采出来的伴生矿钨等确实给企业带来了很大收益。同时，河南省洛钼集团等大企业也一直在通过科技创新、设备升级和加大投入等方式对伴生矿进行回收，对矿渣和尾矿库循环再选。不仅企业发展了，而且最大限度保护了当地环境，真正实现企业发展和环境保护的双赢。

资源税改革在释放减税红利，引导企业绿色发展、转型升级的同时，也优化了营改增后地方税体系。

此次资源税改革明确规定，改革后收入分配进一步向地方倾斜，原矿产资源补偿费并入资源税后全部留归地方，中央不再分成，使得地方实际可支配收入增加，有助于地方加快建立完善资源开发生态环境损害补偿机制，变资源优势为经济优势和财政优势，有力促进了地方经济社会发展。

经济观察网从税务总局获悉，受原油、煤炭等主要资源价格快速上涨的影响，今年上半年全国共有26个省资源税实现增收，其中山西、内蒙古、陕西等省资源税收入分别增长142%、122%和109%，占地方税收入总量分别达到32%、20%和15%，比去年同期分别提高了19%、12%和9%。

以新疆库车县为例，油气资源税从价计征改革以来累计实现资源税收入76亿元，比改革前的从量计征增收66亿元，有力推动了民族地区生活水平进一步提高，对改善民生、稳疆兴疆起到了积极作用。