如何审计财务报表

简而言之

技术不断在迅速改变着社会，会计和审计绝不是免疫的。新技术越来越能够模仿人类活动，比人们能够更快，更准确地完成重复任务。作者概述了机器人过程自动化如何改变行业运作方式，特别关注收益审计领域。

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审计历史上并入了很多与计算机相关的工具和流程，这些工具和流程通常通过许多手动步骤和按键相互关联。然而，一套新的覆盖软件已经出现，它将这些不同的行为组合成一个平滑的自动化过程。机器人过程自动化（RPA）使用这些新的软件工具（例如Blue Prism或UiPath提供的工具）将仍然有点手工的审计过程转变为更加流水线的审计过程。RPA代表了目前审计实践中引人注目且具有颠覆性的变化，有助于审计师在更高的层面上运作。伦敦经济学院教授Leslie Willcocks将RPA定义为“一种模拟人类在过程中执行任务的活动的软件。它可以更快地完成重复的事情， https://mck.co/2LmMmUF）。RPA可以帮助自动化重复性任务，例如复制和粘贴信息。对于会计师来说，RPA代表了提高审计质量的机会; 事实上，RPA已经证明它有能力改进公共会计师事务所提供的业务流程和服务（“保险自动化的整体方法”，埃森哲白皮书，2016， https://accntu.re/2GLBkEQ;“机器人过程自动化RPA）：内部审计专业人员入门，“PricewaterhouseCoopers，2017年10月， https://pwc.to/2KTBnB8）。虽然有人担心RPA预示着用机器人取代人，但更好的理解是改变人类工作者的角色，从而腾出时间去完成更有意义的工作。

公共会计实务中的RPA

RPA已经引起了会计师事务所的兴趣，特别是在税务，咨询和保证服务方面。例如，RPA软件机器人（DA Wood，LA Cooper，DK Holderness和T. Sorensen，“成功地实现了账面税差额计算和纳税申报准备等税收活动的重要部分” Robotic Process Automation in Public Accounting“，工作论文，2018年）。RPA也作为咨询产品和服务提供给客户。虽然RPA软件已广泛用于税务和咨询活动，但由于审计服务对上市公司的监管性质很强（伍德等人，2018年），用于审计服务的RPA仍处于早期阶段。不过，讨论RPA应用程序以审计服务很重要。如图所示 图表1可以通过执行基于规则的功能来执行对账，分析程序和双重目的程序（例如内部控制测试和细节测试）的软件机器人实现收入审计。收入通常是审计业务中的高风险领域，自动执行不需要审计师判断的任务有可能通过重新分配审计师的工作来分析RPA软件产生的差异来提高审计质量。

图表1

RPA审计收入的步骤

和解与分析程序RPA

在收入审计中，RPA可以通过登录客户的安全文件传输协议（FTP）网站来协助审计人员检索相关的审计证据，包括当前和上年度销售清单以及试用余额。RPA然后可以计算每个列表的总销售额并将其与每个试算表的总额进行比较。假设金额对账，RPA可以随后计算当前和上年度清单中的总收入金额是否有重大差异，并在差额超过重要性阈值时生成警报。

用于双用途审计测试的RPA

可以对RPA进行编程，以计算销售发票，销售订单和装运凭证中的价格和数量是否不同，并生成包含价格和数量差异的销售交易警报。通过自动执行这些程序，审计人员可以将时间重新分配到更多增值活动中，这将本质上提高审计质量。通过利用RPA软件，审计师可以更好地了解客户的业务运营情况，从而能够更准确地评估重大错报风险。

基于RPA的审计的三步法

RPA是一种利用技术改进流程的形式; 在应用于审计时，预计RPA不仅会取代手动和平凡的审计任务，而且还会激励重新设计审计流程。在决定RPA是否合适时，会计师事务所可以参考由K. Moffit，AM Rozario和MA Vasarhelyi提出的RPA实施路线图（“机器人过程自动化审计”，“ 会计新兴技术期刊 ” ，即将出版）。根据路线图，RPA实施由三个主要阶段组成：1）过程理解，2）审计数据标准化（ADS），以及3）执行自动审计测试（即审计应用程序）。

过程理解。

理论上，大量的审计过程可能非常适合RPA。从RPA中受益最多的审计流程是那些包含定义的审计任务的流程，这些任务重复且耗时，并且不需要审计判断。公共会计师事务所可以通过考虑专业知识（如收入审计领导者）以及计算执行审计任务的实际时间来识别RPA可以增加价值的审计流程。此外，证明自动化的最重要因素是企业需要执行特定功能的次数，这主要取决于正在进行的类似审计的数量。

一旦企业确定某个流程适合RPA实施，理解流程的下一步就是将审计任务划分为可由软件程序解释的小型审计模块。例如，导入或导出数据的任务对于用户而言是直观的，但对于软件程序而言，该任务必须分成一系列小步骤：

定义要从中导入文件的目录导入文件保存导入的文件定义要将保存文件导出到的目录。

审计数据标准化（ADS）。

为了按预期运行，RPA审计应用程序需要跨数据字段保持一致。审计相关数据可能来自不同来源，如客户的ERP系统或第三方资产管理人员; 因此，包含相同信息的不同审计相关报告中的数据字段名称可能会有所不同。如果是这样，RPA软件将无法执行预期的审计测试。因此，RPA实施的第二阶段是为公共会计师事务所创建一个将由RPA取代的每个流程的审计数据标准。

随着公共会计师事务所考虑在财务报表审计中使用技术，ADS正变得越来越重要。ADS模板包含执行审计测试所必需的审计相关数据。公司可以设计类似的数据字段名称和格式，以确保RPA审计应用程序实现其预期目标。

执行基于RPA的审计测试。

RPA审计实施框架的最后一步是对软件进行编程，以自动执行审计测试并将其部署在真实审计业务上。有许多公共会计师事务所可以利用的RPA软件工具; BluePrism（https://blueprism/）和UiPath（https://uipath/）是市场上最知名的工具之一。采用随时可用的RPA软件工具的优势在于它们几乎不需要额外的编程。尽管如此，Python和R等编程语言可以协助部署基于RPA的审计任务，但它们需要额外的编程技巧。但是，Python和R已经有了对RPA功能非常有用的库。

在应用于审计时，预计RPA不仅会取代手工和平凡的审计任务，而且还会激励审计流程的重新设计。

将审计测试编程为基于规则的功能可以实现审计测试的自动执行。一旦编制了审计测试，审计人员只需点击一下按钮即可进行基于RPA的审计测试，以导入和读取数据，执行基于规则的审计测试，并将审计测试的结果导出到审计工作表中。

尽管RPA有可能使审计过程的大部分环节实现自动化，但对于会计师事务所而言，最好从小规模开始。针对不需要审计判断的低风险流程领域，可以提高企业RPA项目的成功率。从小做起可以增加RPA软件用户的信心。

对审计业务进行RPA审计测试的部署对衡量基于RPA的审计的成功至关重要。还应该执行由当前（手动）审计测试和基于RPA的审计测试组成的并行审计测试，以验证RPA审计工具。此外，为了使RPA在审计业务中蓬勃发展，公司应该利用IT部门的支持。建立RPA支持热线可以帮助审计人员对这些工具更有信心，并且审计参与团队与IT支持部门之间的持续沟通也可以帮助确保RPA审计工具得到精细调整，以满足特定的审计目标。

下一步是什么？

RPA的兴奋是有根据的，会计界很乐意接受这项技术。基于RPA的审计程序有可能提高审计效率和效果。比以往任何时候，审计行业的变化都在缓慢而稳定地发生，专业人员应该准备好接受RPA技术并享受其劳动成果。

注册会计师审计是独立、客观的第三方审计，随着资本市场的规范运行和资本的介入，越来越来的公司需要进行年度审计工作，不仅包括上市公司，也包括其他各类有融资需求目的的公司实体。

审计工作对审计师而言是毫无疑问的大忙季，但是，在这个过程中也少不了财务人员的配合。

那么，财务人员如何合理安排审计对接工作和日常工作，顺利应对审计需求，同时兼顾好日常工作呢？

首先，财务人员需要关注日常的业务处理，根据准则规范进行，规范化进行账务处理，做到有理有据。

具体而言，每笔凭证均需有支撑的原始凭证或依据，不可虚构交易或缺少支持凭证就入账。

其次，需要保留好审计需要用到的一些验证资料，如银行对账单信息、租赁合同、主要交易的合同及人工资料等。

最后，了解审计工作流程，提前做好准备工作。

审计工作进场后，由于时间较紧张，若不提前进行准备，会有被审计人员追杀的感觉。不充分的准备，也可能会导致正在进行的实时工作有所延误，可能出现差错。

那么，在审计进场时会立即要求提供的资料有哪些呢？

这部分资料主要包括财务报表，科目余额表，序时账及各类科目明细，如往来科目明细，收入成本明细及固定资产、无形资产等长期资产的清单、银行对账单等。因此，财务人员可以提前抽空准备好相应资料，防止出现手忙脚乱的情况。

希望以上内容，能帮助财务人员更好的对接审计工作。

审查企业合并形成母子公司关系的，母公司是否编制了合并日的合并资产负债表、合并利润表和全并现金流量表;审查企业在报告分部确定方面是否合理，是否在企业财务中披露。编制合并财务报表时，参与合并各方的内部交易等，应当按照企业准则的规定处理。合并财务报表审查中的实质性审查主要采用核对、询问和鉴证等方法收集证据。较单个财务报表不同的是，合并财务报表审计往往需牵涉到其他审计人员的工作，且在更多方面需要不同程度地依赖职业判断，对审计人员的要求较高。对企业合并会计报表的审计方法主要表现在以下几个方面：　　一、合并财务报表合并范围的审计

审计人员应按照有关规定，审计集团内公司间的股权关系，审查合并主体范围的正确性，审查有无将纳入合并范围的子公司摒弃在外，将不应纳入合并范围的子公司包含在内;还应关计年度中因股权变动，被企业不再成为子公司的会计处理方法。

二、重视对个别财务报表的审计

在审查合并财务报表的编制之前，审计人员应重视对母公司和子公司个别财务报表的审计，避免搞单纯的合并财务报表审计。审计人员应从个别财务报表的编制是否符合公认会计原则，财务报表在所有重大方面是否公允地反映了资产负债表日的财务状况和所审期间的经营成果，现金流动情况和会计处理方法的选用是否符合一贯性原则等方面进行审查评价。在此基础上，才能进行合并报表相关事项的审查。

三、合并工作底稿和抵销分录编制的审查

合并工作底稿的作用是为合并财务报表的编制提供基础。对合并工作底稿和抵销分录编制的审查是企业合并会计报表审计的重点。对内部抵销分录编制的审计包括：

(一)内部投资业务抵销处理的审查。一是审查内部股权投资与相对应的所有者权益的抵销处理。母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目、子公司相互之间持有的权益性资本投资应相互抵销。例如：在编制合并资产负债表时，子公司的“实收资本”、“资本公积”、“盈余公积”和“未分配利润”科目应与母公司的“长期股权投资”科目及合并报表中新设的“少数股权”科目抵销。母公司对子公司长期投资数额与子公司所有者权益中母公司所拥有的数额不一致，依具体情况，借或贷记“商誉”。审计人员应审查母公司在子公司所拥有股份比例，以审查“少数股东权益”和商誉项目登记的数额是否正确。二是审查内部投资收益的换销处理。母公司对子公司权益性资本投资的收益。在全资子公司的情况下，就是子公司本期净利润，在非全资子公司的情况下，是净利润中减去归属于少数股东的本期收益后的部分。由于母公司对子公司的投资采用权益法进行核算，子公司的期初未分配利润已包括在母公司长期投资和母公司期初未分配利润的账面余额之中，因此也必须加以抵销。审查内部投资收益的抵销处理，应审查是否借记母公司的“投资收益”、子公司的“期末未分配利润”、合并利润表的“少数股东损益”项目，贷记子公司的“利润分配——提取盈余公积”、“应付利润”、“期末未分配利润”等科目。三是审查子公司提取盈余公积的调整抵销处理。盈余公积由单个企业按本期净利润计提。子公司当期计提盈余公积作为整个企业集团利润分配的一部分，应当在合并利润分配表中予以反映。同时子公司计提的盈余公积额也形成整个企业集团内部积累，应当在合并资产负债表中予以反映。因此，在合并财务报表中必须再通过抵销分录将已经抵销的盈余公积再调整回来。

(二)内部债权债务抵销处理的审查。一是审查内部债权项目与债务项目的抵销处理。审计人员应重点审查企业集团内部债权债务的对应关系是否存在，是否完整，在此基础上审查抵销分录编制。二是审查本期内部应收账款坏账准备的抵销处理。母公司和子公司对其所有的应收账款都分别计提坏账准备，并在期个别财务报表中列示。审计人员应审查是否按本期计提的内部应收账款上的坏账准备数借记“坏账准备”，贷记“资产减值损失”等项目。三是审查前期内部应收账款坏账准备的抵销处理。在连续编制合并财务报表时，将最终影响到本期合并利润分配表中期初未分配利润的影响予以抵销，调整本期期初未分配利润的数额。审计人员应审查是否按前期抵销的内部应收账款计提的坏账准备，借记“坏账准备”，贷记“期初未分配利润”项目。

(三)内部购销业务抵销处理的审查。一是审查本期内部购销业务的抵销处理。在企业集团内部销售的情况下，销售企业将产品或商品销售给购买企业要能出现以下两种情况：一种是购买企业内部购入的商品全部实现对外销售时，应审查是否以该笔内销中销售企业的销售收入借记“营业收入”，贷记“营业成本”进行抵销处理。另一种是购买企业内部购入的商品未实现对外销售时，应审查是否以销售企业的销售收入借记“营业收入”，以销售企业的销售成本贷记“营业成本”，同时以该笔销售未实现的内部销售利润贷记“存货”。二是审查前期内部的购销业务的抵销处理。在连续编制合并财务报表的情况下，前期内部购进存货中包含的未实现内部销售利润抵销，使本期合并利润分配表中期初未分配利润数额减少。审计人员应审查是否按前期内部购进存货中包含的未实现内部销售利润错记“期初未分配利润”，贷记“营业成本”。

(四)合并现金流量表应抵销经济内容的审查。审查合并现金流量表应抵销分录，应注意成员企业间经营活动、投资活动、筹资活动项目中现金流入的一方与现金流出的一方同等金额相互抵销的情况。

四、合并财务报表编制格式正确性的审查

合并财务报表与单个财务报表相比，增添了新的会计科目的内容。因此应审查合并财务报表上会计科目的分类、排列等编制格式的正确性。合并资产负债表设“商誉”，反映母公司对子公司长期股权投资数额与子公司所有者权益中母公司拥有数额间的差异。“少数股权”反映除母公司以外的其他投资者在子公司中的权益，应在“负债”类项和“所有者权益”类项间单列一类反映。合并利润表较单个利润表而言，应在“筹资活动产生的现金流量”类下增设“子公司吸收少数股东权益性投资收到的现金”、“子公司支付少数股东的股利”和“子公司依法减资支付给少数股东的现金”项目。

五、合并财务报表所列指标可信性的审查

对此可参照审查单个财务报表所使用的评价企业偿债能力、获利能力、经营能力、资金流转状况等的指标体系来进行。

六、合并报表附注信息披露的审查

审查企业是否在附注信息披露了下列信息：一是子公司的清单，包括企业名称、注册地、业务性质、母公司的持股比例和表决权比例。二是母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位表决权不足半数但能对其形成控制的原因。三是母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权但未能对其形成控制的原因。四是子公司所采用的与母公司不一致的会计政策，编制合并财务报表的处理方法及其影响。五是子公司与母公司不一致的会计期间，编制合并财务报表的处理方法及其影响。六是本期增加子公司，按照企业会计准则的规定进行披露。七是本期不再纳入合并范围的原子公司，说明原子公司的名称、注册地、业务性质、母公司的持股比例和表决权比例，本期不再成为子公司的原因，其在处置日和上一会计期间资产负债表日资产、负债和所有者权益的金额以及本期期初至鼾处置日的收入、费用和利润的金额。八是子公司向母公司转移资金的能力受到严格的情况。九是需要在附注中说明的其他事项。

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第四节 财务报表分析的信息来源

大多数分析者都要依靠公开的财务信息。公开的财务信息的主要载体是年度报告，其中最主要的是财务报表。

年度报告的组成部分通常如图8 -4所示。

图8 -4年度报告的组成部分

1.财务报表

公司主要的财务报表是资产负债表、利润表和现金流量表。除了这三个主要报表之外，公司还可以编制其他一些报表，如股东权益表、留存收益表等。

2.报表附注

报表附注部分对于企业报表外部使用者非常重要。报表附注可以被用来披露报表内有关项目的追加信息，并提供一些报表中没有的更多的信息。报表附注的主要内容包括会计政策、或有负债、期后事项、有关过去时期和未来时期的重要活动、报表中有关项目的重要的增减变动以及其他方面的信息。

3.管理部门对过去时期经营情况的讨论与分析

管理部门对公司的经营活动非常熟悉，能够对公司的经营和财务成果解释得非常明白。管理部门的讨论与分析部分应当将公司过去的经营业绩和未来的趋势或计划通过报告的形式告知财务报表的分析者。这种信息能够帮助财务报表的分析者对公司做出更好的理解。

4.审计报告

企业在编制好财务报表后，一般要通过审计师对财务数据及资料的可靠性、合理性、合法性进行把关才能予以公布。一般说来，从事审计检查的审计师是注册会计师。在审计完成之后，注册会计师会出具审计报告。审计报告是审计师在完成审计之后针对财务报表出具的正式意见。审计报告包括无保留意见的审计报告、有保留意见的审计报告、反对意见的审计

报告、拒绝表示意见的审计报告四种。不同的审计报告具有不同的含义，当然也就反映了财务报表的不同质量。在使用财务报表之前，财务报表分析者必须认真地阅读审计报告。

5.多期间的比较财务信息

在分析某一特定时期的财务报表时，对分析期与以前各期的财务报表进行比较是非常重要的。通过企业不同时期财务状况和经营成果的对比，能够更全面准确地对企业做出评价。因此，准备多期的比较财务信息是很有必要的。